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Fertigstellung einer Projektdokumentation durch eine Baufirma besteuert nach allgemeinen Umsatzsteuergrundsätzen als separate Dienstleistung

2018-01-17

Ab Einführung der Verlagerung der Steuerschuldnerschaft (reverse-charge Verfahren) für Subunternehmer von Baudienstleistungen bereitet die richtige Zuordnung von Transaktionen und Bestimmung des zur Abrechnung der Umsatzsteuer verpflichteten Unternehmers, den Steuerpflichtigen viele Probleme. Eines davon ist die richtige Bestimmung vom Gegenstand der, in Anlage Nr. 14 zum Umsatzsteuergesetz genannten Dienstleistungen, unter anderem, ob die im Zusammenhang mit den genannten Dienstleistungen als Nebenleistungen verbundenen Leistungen als ein Element der komplexen Dienstleistung analog zur Hauptdienstleistung besteuert werden sollten. Diese Frage war auch Gegenstand der individuellen Auslegung vom 2. Januar 2018 des Direktors der Nationalen Steuerinformation (Aktenzeichen 0111-KDIB3-1.4012.562.2017.2.KO)

Im Fall von manchen Dienstleistungen muss ihrer Erbringung die Bearbeitung einer angemessenen Projektdokumentation vorangehen. So war es auch im Fall des Steuerpflichtigen, der Dienstleistungen im Bereich vom Bau, Umbau und Instandsetzung von elektroenergetischen Netzen erbrachte, der an das Finanzamt die Frage richtete, ob eine Dienstleistung der Vorbereitung einer Projektdokumentation (Bau- und Ausführungsdokumentation) für eine umgebaute Linie und der Fertigstellung von Bau-und Montagearbeiten (inklusive z.B. Lieferung und Montage von Strommästen, Leitungen, Anlagen, Umbau der Linie, Arbeiten bei der Inbetriebnahme, Vornahme von Tests, Verwertung der bestehenden Linie) im Rahmen der Prozedur der Steuerschuldnerschaftverlagerung abzurechnen ist, indem diese als eine komplexe Dienstleistung betrachtet wird.

Nach Auffassung der Gesellschaft ist die von ihr erbrachte Dienstleistung als eine komplexe Leistung zu betrachten, infolgedessen die Nebenleistungen (Projekterstellung und Ausführung vom formalrechtlichen Teil) dasselbe Steuerschicksal teilen sollten, wie die Hauptleistung (Bauleistung). Wenn somit die von der Gesellschaft erbrachten Dienstleistungen, wie in seiner Auslegung das Statistische Amt in Łódź bestätigte, zur Polnischen Klassifikation der Waren und Dienstleistungen 42.22.2 „Allgemeine Bauarbeiten in Verbindung mit dem Bau von Telekommunikations-und Stromlinien” angerechnet werden sollten, so wird für die gesamte Dienstleistung, nach Maßgabe des Artikels 17 Abs. 1 Pkt. 8 i.V.m. Abs. 1h des Umsatzsteuergesetzes, der Mechanismus der Steuerschuldnerschaftverlagerung (reverse-charge) Anwendung finden. Zur Bekräftigung seines Standpunktes führte der Antragsteller, das für komplexe Dienstleistung entscheidende Urteil des Europäischen Gerichtshofes vom 27. Oktober 2005 in dem Fall Levob Verzekeringen BV und OV Bank NV, wie auch die Rechtsprechung von Verwaltungsgerichten an, zugleich betonend, dass das Ziel von Aktivitäten der Gesellschaft der Bau eines bestimmten Objektes ist (somit in diesem Fall die Erbringung einer Baudienstleistung), dagegen Nebenleistungen, wie die Projektvorbereitung und formalrechtliche Handlungen zur ordnungsmäßigen Fertigstellung des Vertragsgegenstandes erforderlich sind, erfüllen somit keinen eigenen Zweck, in dem sie einzig einer besseren Erbringung der Baudienstleistung beitragen.

Eine davon abweichende Auslegung von Vorschriften beim bestehenden Sachverhalt stellte am 2. Januar 2018 der Direktor der Nationalen Steuerinformation vor (Aktenzeichen 0111-KDIB3-1.4012.562.2017.2.KO) hinweisend, dass wenn einen Teil der erbrachten Dienstleistung Handlungen darstellen, die nicht ausschließlich der Erbringung der Hauptleistung dienen, sondern auch einen eigenständigen Charakter haben können, dann besteht keine Grundlage um sie als ein Element der komplexen Dienstleistung zu betrachten. So wie das Finanzamt betonte, bereitet die Gesellschaft das Projekt zuerst für den Eigenbedarf vor, da sie ohne das Projekt nicht imstande wäre den Auftrag zu erfüllen (das Projekt selbst ermöglicht die Ausführung einer technischen Dokumentation und Erlangung von erforderlichen Baugenehmigungen), anschließend werden die diesbezüglichen Rechte auf den Erwerber übertragen. Daher hat, nach Auffassung vom Direktor der Nationalen Steuerinformation, der Verkauf von Projekten (Projektdokumentationen) einen eigenständigen Charakter und stellt eine separate, von der Erbringung von Baudienstleistungen unabhängige Leistung dar. Der Erwerber kann nämlich die Projektdienstleistung wie auch die Baudienstleistung einzeln erwerben. In der Konsequenz sollte der Reverse Charge Mechanismus ausschließlich bezogen strikte auf eine Baudienstleistung angewendet, und die Projektausführung nach allgemeinen Grundsätzen besteuert werden.

Der obige Standpunkt stimmt z.B. mit der Auslegung vom 19. Juli 2017 (Aktenzeichen 0115-KDIT1-3.4012.233.2017.1.APR), wie auch mit den vor kurzem erteilten Erläuterungen des Finanzministeriums überein. Es werden jedoch schlechthin davon abweichende Auslegungen bezogen auf diese Frage erteilt. Ein Beispiel einer solch abweichenden Auslegung von Vorschriften kann beispielsweise die Auslegung Aktenzeichen 1061-IPTPP2.4512.64.2017.2.KW, vom 5. April 2017 sein.

Von wesentlicher Bedeutung für die Steuerpflichtigen aus der Baubranche kann auch die vom Obersten Verwaltungsgericht am 28. November 2017 gerichtete Vorabentscheidungsfrage (Aktenzeichen I FSK 65/16) betreffend der Bedeutung von Übergabe-Abnahmeprotokollen. Der EuGH soll entscheiden, ob in einer Situation, in der die Parteien vereinbart haben, dass zur Bezahlung von Bauarbeiten oder Bau-und Montagearbeiten die Bestätigung ihrer Fertigstellung durch den Auftraggeber im Abnahmeprotokoll dieser Arbeiten erforderlich ist, die Erbringung der Dienstleistung zum Zeitpunkt der tatsächlichen Fertigstellung der Arbeiten erfolgt (zu einer solchen, für die Steuerpflichtigen ungünstigen Auslegung von Vorschriften neigen gegenwärtig Behörden und Verwaltungsgerichte), oder auch – zum Zeitpunkt der Bestätigung der Fertigstellung dieser Arbeiten durch den Auftraggeber im Abnahmeprotokoll erfolgt.

Im Lichte der uneinheitlichen Standpunkte von Steuerbehörden in Bezug auf die Betrachtung von, mit Baudienstleistungen und Bau- und Montagedienstleistungen verbundenen Dienstleistungen bleibt uns nur zu hoffen, dass die Steuerbehörden ihren Standpunkt in diesem Bereich vereinheitlichen.

 

Barbara Otrzonsek, tax counsultant, ATA Tax Sp. z o.o.