Z dniem 1 stycznia 2017 r. istotnym zmianom uległy przepisy dotyczące obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych. Jedną z wielu nowości jest konieczność sporządzania tzw. dokumentacji grupowej („master file”) przez wybranych podatników.

Podmioty zobowiązane do posiadania dokumentacji grupowej

W myśl art. 9a ust. 2d ustawy o CIT (oraz odpowiednio art. 25a ust. 2d ustawy o PIT), jeżeli przychody podatnika bądź koszty przekroczyły równowartość 20 mln euro, dokumentacja podatkowa powinna również zawierać informacje o grupie podmiotów powiązanych. Nie oznacza to jednakże, że każdorazowo podatnik będzie musiał samodzielnie przygotować master file – na podstawie wytycznych OECD wnioskować można, że dokument ten przygotowany być powinien przez jeden z podmiotów należących do danej grupy – optymalnie przez podmiot dominujący, posiadający wystarczający zasób wiedzy o grupie. Rola pozostałych podmiotów, przy założeniu, że otrzymany dokument spełnia lokalne wymogi, powinna ograniczać się do dołączenia dokumentacji grupowej do sporządzonej samodzielnie dokumentacji lokalnej („local file”).

Zakres informacji

Polski ustawodawca wskazał w ustawach o CIT oraz o PIT, że dokumentacja grupowa powinna obejmować w szczególności: dane dotyczące podmiotu, który sporządził informację, strukturę organizacyjną grupy, politykę cen transakcyjnych w grupie, opis działalności prowadzonej przez grupę, opis istotnych wartości niematerialnych wykorzystywanych przez grupę, a także opis sytuacji finansowej podmiotów z grupy wraz ze sprawozdaniem skonsolidowanym, czy też opis zawartych przez podmioty z grupy porozumień w sprawach podatku dochodowego z administracjami podatkowymi państw innych niż Rzeczpospolita Polska, w tym jednostronnych uprzednich porozumień cenowych.

Szczegółowe wytyczne w zakresie elementów master file znaleźć się mają w przepisach wykonawczych. Z opublikowanych jeszcze w listopadzie 2016 r. projektów rozporządzeń Ministra Finansów i Rozwoju w sprawie informacji zawartych w dokumentacji podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz odpowiednio od osób fizycznych wynika, że zakres wymaganych informacji będzie bardzo szeroki. Przykładowo, w dokumentacji grupowej znaleźć się mają informacje nt. największych dostawców i odbiorców grupy, poziomu konkurencji w branży, udziału grupy w rynku, fuzji i przejęć w grupie, strategii grupy co do wartości niematerialnych, informacji nt. ośrodków badawczo-rozwojowych. Podatnik będzie także musiał przedstawić listę istotnych wartości niematerialnych należących do podmiotów z grupy, listę istotnych umów lub porozumień między podmiotami powiązanymi dotyczących wartości niematerialnych, a nawet listę istotnych otrzymanych przez podmioty z grupy kredytów oraz pożyczek wraz z opisem warunków ich przyznania. Projekty ww. rozporządzeń znajdują się w fazie konsultacji.

Zakres informacji, które podatnik będzie musiał wykazać w master file, jest więc bardzo obszerny. Polski ustawodawca, choć bazował na ustaleniach OECD w ramach BEPS (działanie 13 dotyczące dokumentacji cen transferowych oraz sprawozdań country-by-country reporting), w pewnych obszarach wymaga od podatnika bardziej szczegółowych informacji – chociażby w zakresie struktury zarządczej grupy.

Możliwe problemy

W przypadku, gdy w danej grupie podmiotów powiązanych dokumentację grupową sporządzać będzie podmiot nie podlegający polskiej jurysdykcji, polski podatnik powinien zweryfikować, czy zakres informacji zawartych w master file odpowiada wymogom nałożonym przez polskiego ustawodawcę. Możliwe jest, że w innych państwach przyjęto rozwiązania mniej szczegółowe. W takim przypadku należałoby odpowiednio uzupełnić dokumentację.

Jeśli dokumentacja grupowa sporządzona została języku obcym, powinna ona zostać przetłumaczona na język polski.

Problemem może być także dłuższy termin sporządzenia dokumentacji grupowej w państwie siedziby podmiotu ją sporządzającego niż w Polsce – jeśli sytuacja taka ma miejsce, warto przystąpić do sporządzania dokumentacji w terminie wcześniejszym, umożliwiającym dochowanie obowiązujących w Polsce przepisów. Zgodnie z polskimi przepisami dokumentacja sporządzona być musi w terminie 3 miesięcy od zakończenia roku podatkowego (tj. w terminie na złożenie zeznania podatkowego).

Warto również wskazać, że przepisy regulujące omawianą materię, także te projektowane, są dość nieprecyzyjne w kluczowej wydawałoby się kwestii – brak jest bowiem definicji grupy podmiotów powiązanych na potrzeby sporządzania dokumentacji. O ile w przypadku małych grup może to nie stanowić problemu, o tyle w przypadku koncernów działających w wielu różnych branżach czy też gałęziach przemysłu będzie to mieć ogromne znaczenie – przyjęcie szerokiej definicji grupy (tj. obejmującej wszystkie podmioty powiązane, nawet osobowo) spowoduje konieczność sporządzenia dokumentacji obejmującej dane często nieistotne z punktu widzenia danego podatnika, bo dotyczące obcych mu branż. Bardziej uzasadnione wydaje się w tym kontekście przyjęcie, że grupa podmiotów powiązanych to grupa działająca w ramach tego samego łańcucha dostaw. Takie podejście wynika z projektów rozporządzeń, w których mowa jest np. o konieczności wskazania „kluczowych funkcji, ryzyk i aktywów, stanowiących istotny wkład do łańcucha wartości dodanej przez poszczególne podmioty powiązane w grupie”. W ostatecznym raporcie OECD dotyczącym działania 13 wskazano natomiast, że co do zasady podatnik powinien przedstawić informację dla całej grupy. Niemniej, zezwala się na przedstawienie informacji dla danego sektora działalności („line of business”) jeśli jest to uzasadnione, np. wtedy, gdy poszczególne sektory działalności danej grupy podmiotów działają niezależnie, albo zostały niedawno nabyte. W takim przypadku, zgodnie z wytycznymi OECD, należy zadbać by master file zawierał informacje nt. scentralizowanych funkcji oraz transakcji między poszczególnymi sektorami działalności. Jednocześnie istnieć powinien kompletny, tj. obejmujący wszystkie sektory, dokument master file, dostępny w każdym z krajów. Należy mieć nadzieję, że Minister Finansów doprecyzuje przepisy (bądź przynajmniej wyjaśni) w powyższym zakresie.

W związku z bardzo szczegółowym zakresem informacji, które zawrzeć należy w dokumentacji grupowej, i koniecznością jej opracowywania we współpracy z innymi podmiotami w grupie, zalecane jest, by podmioty objęte obowiązkiem posiadania master file przystąpiły do prac z odpowiednim wyprzedzeniem.

Barbara Otrzonsek, konsultant podatkowy, ATA Finance