Chcesz być informowany o wszystkich wydarzeniach w ATAFinance?
Nie masz czasu, żeby śledzić naszą stronę?

Zapisz się na newsletter!

Świadczenie usług także może prowadzić do powstania zakładu podatkowego

2016-06-02

Polscy podatnicy mający powiązania biznesowe z podmiotami z Czech powinni skrupulatniej niż w przypadku relacji gospodarczych w innych państwach sprawdzać, czy w państwie siedziby swojego kontrahenta nie będą oni zobligowani do odprowadzenia podatku dochodowego. Polsko-czeska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawiera bowiem nietypowy, jak na umowę bazującą na modelowej umowie opracowanej przez OECD, katalog zdarzeń mogących skutkować powstaniem zakładu podatkowego. Z tego powodu również czeskie podmioty podejmujące aktywność w Polsce powinny przenalizować, czy w związku z tym nie dojdzie do powstania zakładu podatkowego w Polsce.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 polsko-czeskiej umowy (a także i innych umów), określenie zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. W komentarzu OECD do konwencji modelowej OECD wskazuje się, że określenie "stała placówka" obejmuje w szczególności pomieszczenia, niekiedy także maszyny i urządzenia wykorzystywane przez przedsiębiorstwo do prowadzenia działalności gospodarczej. Przy czym, warunkiem uznania danego miejsca za stałą placówkę jest, by podatnik mógł nim swobodnie dysponować. Istotnym wymogiem dla zaistnienia stałej placówki jest także jej trwałość.

Stosownie więc do polsko-czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zakład podatkowy w drugim państwie konstytuowany będzie przede w szczególności w przypadku posiadania siedziby zarządu, filii, biura, fabryki, warsztatu oraz kopalni, źródła ropy naftowej lub gazu, kamieniołomu lub każdego innego miejsca wydobywania zasobów naturalnych. Także i posiadanie zależnego przedstawiciela wiązać się będzie z koniecznością odprowadzania podatku. Jednocześnie polsko-czeska umowa wskazuje na szereg wyłączeń dotyczących sytuacji, w których o powstaniu zakładu nie dojdzie. I tak, katalog negatywny obejmuje więc m.in. użytkowanie placówek służących składowaniu, magazynowaniu, zakupowi dóbr, zbieraniu informacji prowadzeniu działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym, czy też utrzymywanie zapasów dóbr lub towarów.

Analiza definicji zakładu podatkowego zawartych w innych umowach o unikaniu opodatkowaniu wskazuje, że w powyższym zakresie polsko-czeska umowa nie odbiega od przyjętych standardów. Ewenementem będzie jednak brzmienie art. 5 ust. 3 umowy, który zwykle wskazuje, że w przypadku placu budowy, prac budowlanych czy montażowych zakład powstaje tylko wtedy, gdy długość trwania prac przekracza okres 12 miesięcy. W przypadku polsko-czeskiej umowy ustęp ten nie tylko odnosi się do prac budowlanych i montażowych, ale wprowadza także instytucję tzw. zakładu usługowego. W myśl art. 5 ust. 3 lit. b) analizowanej umowy określenie „zakład” obejmuje także świadczenie usług, włączając usługi doradcze lub menedżerskie, przez przedsiębiorstwo umawiającego się państwa lub przez pracowników lub inny personel zaangażowany w tym celu przez przedsiębiorstwo, ale tylko wówczas, gdy działalność o takim charakterze trwa na terytorium drugiego umawiającego się państwa przez okres lub okresy przekraczające łącznie sześć miesięcy w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie.

Uzgodnione przez Polskę i Czechy brzmienie omawianego przepisu stwarzać może pewne problemy interpretacyjne. Przykładowo, nie jest jasne, w jaki sposób owe 6 miesięcy powinno być ustalane. Rozważyć należy, czy kryterium dni fizycznej obecności, które przyjmuje się na potrzeby zastosowania znanej z art. 15 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania tzw. reguły 183 dni, znajdzie także i tu zastosowanie, czy też może weryfikacja czasowa oparta ma być np. o roboczogodziny. Wątpliwości dotyczyć mogą także tego, czy owe 6 miesięcy interpretować należy jako 183 dni. Kwestią sporną może być również to, czy okres sześciomiesięczny, w przypadku prowadzenia przez podmiot kliku projektów jednocześnie, ustalany być powinien dla każdego z nich z osobna, czy też łącznie. Wreszcie - zwrócić należy także uwagę na sposób, w jaki art. 5 ust. 3 został przez strony do umowy wprowadzony – jak stanowi art. 5 ust. 3 umowy, „określenie „zakład” ponadto obejmuje” rzeczone świadczenie usług (a także i plac budowy i prace konstrukcyjne, których dotyczy lit. a) omawianej regulacji).

Wątpliwości podatników w tym zakresie są przedmiotem licznych interpretacji Ministra Finansów. Zapytania kierowane przez podatników dotyczą przykładowo tego, czy art. 5 ust. 3 umowy z Czechami stanowi w swej istocie lex specialis względem art. 5 ust. 1. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 22 kwietnia 2016 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-209/16/MO) wskazał, że jeżeli placówka przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce spełniać będzie definicję zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy polsko-czeskiej, to bez znaczenia pozostaje fakt, czy spełnia ona przesłanki powstania zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 3. Natomiast w interpretacji z dnia 27 czerwca 2014 r. (sygn. IPPB5/423-351/14-2/PS) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przychylił się do stanowiska podatnika twierdzącego, że zawarta w art. 5 ust. 3 lit. b) umowy polsko-czeskiej definicja ma charakter szczególny w stosunku do definicji stałej placówki zawartej w art. 5 ust. 1 umowy. Zdaniem wnioskodawcy jeśli dany rodzaj działalności wpisywać się będzie w definicję zakładu usługowego, lecz nie będzie tej definicji w całości wypełniać (np. z uwagi na nieprzekroczenie okresu 6 miesięcy), to ewentualnego istnienia zakładu nie należy sprawdzać w kontekście pozostałych definicji – przede wszystkim definicji stałej placówki zawartej w art. 5 ust. 1. Przytoczone interpretacje prowadzą więc do odmiennych konkluzji. W myśl pierwszej, zakład podatkowy w przypadku świadczenia usług mógłby powstać nawet wtedy, jeśli czas ich świadczenia nie przekroczy 6 miesięcy, o ile wypełnione będą znamiona posiadania stałej placówki w danym państwie. Stosownie do drugiej natomiast warunek posiadania stałej placówki byłby bez znaczenia.

Polskie podmioty bardzo chętnie podejmują współpracę z sąsiadami z południa. Tylko w roku 2015 czesko-polskie obroty handlowe według danych czeskiego urzędu statystycznego wyniosły ponad 16 mld EUR, tym bardziej więc spodziewać się można, że transgraniczne świadczenia usług (w tym – doradczych i menadżerskich) nie jest rzadkością, jak w jedną tak i w drugą stronę. Zawarte w polsko-czeskiej umowie o unikaniu opodatkowania odstępstwo od znanej z innych umów definicji zakładu podatkowego poprzez objęcie jej zakresem także i świadczenia usług rodzi dla podatników, szczególnie w świetle niejasności przepisu, ryzyko konieczności odprowadzenia podatku dochodowego w państwie świadczenia przez nich usług.