Mit dem Urteil vom 16. November 2017 in der Rechtssache C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z. o.o. gegen den Leiter der Finanzkammer in Warszawa, über die wir im September 2016 geschrieben haben, hat das Gerichtshof bestätigt, dass der polnische Gesetzgeber die Definition der Erstbesetzung in Bezug auf die in der Richtlinie 2006/112/WE enthaltene Definition beschränkt hat. In der Beurteilung des Gerichthofes ist die Abhängigkeit der Umsatzsteuerbefreiung in Bezug auf die Immobilienlieferung vom Erfüllung der Bedingung, gem. der der Erstbezug dieser Immobilie  im Rahmen einer Tätigkeit erfolgt, die Besteuert wird, der Rechtlinie widersprüchlich.

Der Streit hat die Besteuerung eines Gebäudes, das Anfang der 90er Jahre gebaut und 2005 von der Gesellschaft übernommen wurde betroffen. In der genannten Immobilie  hat die Gesellschaft in Jahren 2005-2006 Umbauten zwecks Anpassung für die wirtschaftliche Tätigkeit vorgenommen, wobei  die getragenen Investitionsausgaben ca. 55% des Anfangswerts der Immobilie entsprachen. Nach Beendung der Arbeiten wurde das Gebäude im Verzeichnis des Anlagevermögens als „Musterhaus” aufgenommen. Über zwei Jahre später hat die Gesellschaft das Gebäude als „genutzte Ware“ verkauft und die Umsatzsteuerbefreiung laut Art. 43 abs. 1 Pkt. 10 des UStG angewendet.

Gem. diesem Artikel wird die Lieferung von Gebäuden, Bauwerken oder Teilen davon von der Steuer befreit, außer wenn:

1. die Lieferung im Rahmen des Erstbezugs oder vor dem Erstbezug erfolgt,
2. zwischen dem Erstbezug und der Lieferung des Gebäudes, Bauwerks oder von Teilen davon weniger als zwei Jahre verstrichen sind.

Wobei als Erstbezug soll die Übergabe zur Nutzung – in Durchführung steuerbarer Handlungen – von Gebäuden, Bauwerken oder Teilen davon an den Ersterwerber oder Erstnutzer, nachdem diese Gebäude, Bauwerke oder Teile davon:

1. errichtet oder
2. verbessert worden sind, wenn die für die Verbesserung im Sinne der Vorschriften über die Ertragsteuer getätigten Ausgaben mindestens 30 % des Anfangswerts betragen haben

verstanden werden.

Die Steuerbehörden haben eine andere Bewertung der steuerlichen Folgen dieses Verkaufs vorgenommen – nach Meinung der Behörden erfolgte nach der Modernisierung des Gebäudes der Erstbezug nicht im Verstehen der polnischen Gesetze, da die Übergabe zur Nutzung nicht in Durchführung steuerbarer Handlungen erfolgt ist (weil das Gebäude als Musterhaus genutzt wurde). Nach Ansicht der Behörden  erfolgte der Erstbezug erst nach dem Verkauf  - der Verkauf bildet nämlich eine Tätigkeit, die mit der Umsatzsteuer besteuert wird. Der Gesellschaft stand also die Recht zur Befreiung laut Art. 43 Abs. 1 Pkt. 10 des UStG nicht zu (auch Art. 43 Abs. 1 Pkt. 10a nicht).

Art. 135 Abs. 1 Buchstabe j) dieser Richtlinie sieht vor eine Befreiung im Bereich  einer Lieferung von anderen Gebäuden von den die Rede im Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a) ist d.h. Gebäudelieferung, Gebäudeteilen und dem dazugehörigen Grund und Boden als den in genannten. In der Praxis befreit die Richtlinie von der Steuer eine Lieferung von alten Gebäuden.

Während Untersuchung dieser Sache ist das Gerichthof zu einer Folgerung gekommen, dass der polnische Gesetzgeber hat damit zum einen durch die Verbindung des Begriffs „Erstbezug“ mit der Durchführung steuerbarer Handlungen Umsätze von der Steuerbefreiung ausgeschlossen, die keine steuerbaren Handlungen sind oder keine steuerbaren Handlungen bewirken, so dass die der Umsatzsteuerrichtlinie vorgesehene Steuerbefreiung nicht auf die Übertragung eines bestehenden Gebäudes anwendbar ist, das, wie im Ausgangsverfahren, von seinem Eigentümer für dessen eigene geschäftliche Zwecke genutzt wurde (als Musterhaus), da diese Nutzung mangels einer solchen steuerbaren Handlung nicht als „Erstbezug“ eingestuft werden kann. Die Mehrwertsteuerrichtlinie benutzt den Begriff  „Erstbezug“ , sie definiert ihn aber nicht. . Dennoch schon während der vorbereitenden Arbeiten zur Sechsten Richtlinie ist das Kriterium „Erstbezug” eines Gebäudes dahin zu verstehen, dass es dem Kriterium der ersten Benutzung des Gebäudes durch seinen Eigentümer oder durch seinen Mieter entspricht. Dieses Kriterium wurde als Kriterium gewählt, nach dem sich der Zeitpunkt bestimmt, an dem der Gegenstand die Produktionskette verlässt und in den Konsumbereich eintritt. Aus dieser Betrachtung ergibt sich jedoch nicht, dass die Benutzung des Gebäudes durch seinen Eigentümer im Rahmen eines steuerbaren Umsatzes erfolgen muss.

Es folgt daraus, dass die zu dem polnischen UStG eingeführte Bedingung, gem. der der Erstbezug  im Rahmen eines steuerbaren Umsatzes erfolgen muss, eine Zuwiderhandlung der Umsatzsteuerrichtlinie ist.

Der besprochen Urteil bestätigt das, was schon seit längerer Zeit sowohl die Sachverständigen als auch die Steuerpflichtigen bemerkt haben. Der Fiskus aber war und ist immer noch der Meinung, dass die Benutzung eines Gebäudes, sei es neu oder  von dem Inhaber modernisiert, keinen Erstbezug bildet (vide: individuelle Auslegung vom 06.10.2017, 0114-KDIP4.4012.314.2017.2.MPE). Es soll erwartet werden, dass die in Frage gestellten Gesetze bald an die Umsatzsteuerrichtlinie angepasst werden, was in der Zukunft ähnliche Auseinandersetzungen vermeiden lässt.

Barbara Otrzonsek, Tax Consultant, ATA Tax Sp. z o.o.