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Begleichung von Verbindlichkeiten durch Erbringung von Sachleistungen – steuerliche Folgen seit dem 1. Januar 2015

2015-04-13

Nach dem Inkrafttreten des novellierten Körperschaftssteuergesetzes seit dem 1. Januar 2015 hat sich auch die Beurteilung der steuerlichen Folgen aus Begleichung von Verbindlichkeiten in sachlicher Form gegenüber eigenen Gläubigern verändert. Die Rechtsträger, die Verbindlichkeiten durch Erbringung von nichtgeldlichen Leistungen begleichen, werden steuerbares Einkommen festzustellen haben.

Bis zum Ende des Jahres 2014 hat der Mangel an diesbezüglichen Vorschriften zu Streitsachen zwischen Steuerpflichtigen und Steuerbehörden geführt, während die letzteren der Meinung gewesen sind, dass in Folge von erbrachten nichtgeldlichen Leistungen (z.B. durch Übertragung des Eigentumsrechtes an einer Immobilie als Verbindlichkeitsbegleichung) zur Übertragung des Eigentumsrechtes am jeweiligen Vermögensgegenstand komme, deren steuerliche Konsequenzen genauso wie bei einer entgeltlichen Veräußerung festzustellen seien. Diese Argumentierung ist vorwiegend durch Verwatungsgerichte abgelehnt worden, während sie die Streitsachen in den meisten Fällen zu Gunsten der Steuerpflichtigen entschieden haben, und zwar auf Grund der wörtlichen Auslegung der Steuervorschriften, in den keine Gleichstellung der steuerlichen Konsequenzen aus entgeltlichen Veräußerungsgeschäften von Vermögensgegenständen mit denen aus Begleichung von Verbindlichkeiten durch Erbringung von nicht geldlichen Leistungen direkt vorgesehen worden war.

In den seit dem 1. Januar 2015 geltenden steuerlichen Vorschriften ist eine rechtliche Grundlage enthalten, die derartige Geschäftsvorfälle versteuern lässt. Die novellierten Vorschriften scheinen besonders wesentlich für Gesellschaften zu sein, welche Dividenden in Sachform – z.B. durch Übertragung von Eigentumsrechten an Immobilien oder Übergrabe eines Teils von Anteilen an anderen Unternehmen – ausschütten und auch Verbindlichkeiten in Form von Darlehen oder Krediten besitzen und diese durch Erbringung von unentgeltlichen Leistungen begleichen wollen.

Falls eine Verbindlichkeit von einem Steuerpflichtigen im Wege der Erbringung einer nichtgeldlichen Leistung beglichen wird, dann ist die Höhe in Folge einer solchen Leistung beglichene Verbindlichkeit als sein Einkommen zu betrachten. Wenn aber der marktübliche Wert der nichtgeldlichen Leistung die Höhe mit dieser Leistung beglichenen Verbindlichkeit überschreitet, dann ist dieses Einkommen gemäß dem marktüblichen Marktwert der entsprechenden nichtgeldlichen Leistung festzusetzen.

Bei dem Schuldner, der eine Verbindlichkeit in sachlicher Form begleicht, ist die Frage der Feststellung von Betriebsausgaben nicht präzisiert worden. Es scheint, dass sich in dieser Situation annehmen lässt, dass der Gegenwert des Anschaffungspreises, der Herstellungskosten oder einer Sachanlage bzw. des immateriellen Wertes und Rechtes nach deren Verminderung um die erfolgten Abschreibungen als solche Ausgaben zu betrachten ist. Und so in dem Fall, wo die Höhe einer Verbindlichkeit durch die Übergabe eines dem marktüblichen Wert der Verbindlichkeit gleichstehenden und durch die betreffende Gesellschaft unterhalb des aktuellen Marktpreises eingekauften Vermögensgegenstandes beglichen wird, dann wird der Differenzbetrag zwischen dem marktüblichen Wert und dem Anschaffungspreis (des Vermögensgegenstandes) als ein Einkommen betrachtet werden.

Beispiel: Die Gesellschaft A hat eine Verbindlichkeit aus Darlehen in Höhe von 100 gegenüber der Gesellschaft B. Wegen der Schwierigkeiten mit der Liquidität in der Gesellschaft A, haben die beiden Gesellschaften A und B vereinbart, dass diese Verbindlichkeit im Wege der Übergabe des Eigentumsrechtes an einer in der Vergangenheit für 80 erworbenen Grundstücksimmobilie (wo der aktuelle Marktwert 100 beträgt, und Grundstücksimmobilie nicht abschreibungsfähig ist) zu begleichen ist. In Folge der Verbindlichkeitsbegleichung nach dieser Art und Weise soll seitens der Gesellschaft A ein zu in Höhe von 20 zu versteuerndes Einkommen entstehen.

Dabei ist auch eine Regelung im veränderten Art. 15 Abs. 1i des Körperschaftssteuergesetzes (CIT-Gesetzes) bemerkenswert, die den Modus der Feststellung der steuerlich abzugsfähigen Betriebsausgaben bei dem Gläubiger betrifft. Denn zum Zeitpunkt der entgeltlichen Veräußerung von vorher erworbenen Sachen oder Rechten in Folge der Verbindlichkeitsbegleichung im Wege der erbrachten nichtgeldlichen Leistung ist als diese Betriebsausgabe der Gegenwert der im Wege der nichtgeldlichen Leistung (d.h. in Natur) beglichenen Verbindlichkeit (Forderung) anzunehmen, wo dieser Gegenwert um die aus Übergabe dieser nichtgeldlichen Leistung berechneten Steuer von Waren und Dienstleistungen vermindert worden ist.

Unter Annahme, dass die Gesellschaft ihre Verbindlichkeiten im Wege der Übertragung eines Vermögensgegenstandes begleicht (z.B., wenn dem Gläubiger das Eigentumsrecht an einer Immobilie mit dem marktüblichen, die Höhe der zu begleichenden Verbindlichkeit überschreitenden Wert übergibt), dann sollte den neuen Vorschriften gemäß das Einkommen der Gesellschaft als der Gegenwert des übergegebenen Vermögens festgestellt werden. Der Gläubiger jedoch, um die Abschreibungen vorzunehmen oder die so erworbene Immobilie zu verkaufen, hat deren Anfangswert auf Grund des Wertes der beglichenen Forderung (nicht auf Grund des Marktwertes des Vermögensgegenstandes) festzusetzen. Somit haben wir hier mit dem Fehlen der Kohärenz der Einkommensseite beim Schuldner und der Kostenseite des Gläubigers zu tun. Der so entstandene Differenzbetrag scheint unlogisch zu sein und Unklarheiten hervorzubringen.

Das Problem entsteht nicht in dem Fall, wenn der marktübliche Wert des zu übergebenden Vermögensgegenstandes die Höhe der Verbindlichkeit der Gesellschaft gegenüber dem Gläubiger unterschreiten würde.

Bemerkenswert ist die Tatsache, dass die Begleichung von Verbindlichkeiten – im Besonderen die Dividendenausschüttung – in der Sachform eine übliche Praxis unter den Unternehmern darstellt. Probleme mit der Liquidität oder zusätzlich zu tragende Kosten (z.B. aus Aufnahme eins Kredits für die Verbindlichkeitsbegleichung) haben zur häufig vorgenommenen Begleichung von Verbindlichkeiten im Wege von nichtgeldlichen Leistungen beigetragen. Und nach der Novellierung der Vorschriften seit dem 1. Januar 2015 sollen die Steuerpflichtigen vor der Durchführung derartiger Geschäfte die damit verbundenen steuerlichen Konsequenzen schätzen.